点击显示 收起
医院资产包括流动资产、对外投资、固定资产和无形资产等。对资产如何确认、计量和核算，才能符合国际惯例，提高医院会计信息质量，这是医院资产会计的首要任务。从目前实践来看，医院资产会计未能很好地解决这些问题，存在许多弊端。笔者通过多年的会计实践，针对这些弊端，提出一些改进措施，为医院走上市场化经营准备相适应的会计核算体制，使医院会计更好地为医院经营管理和决策服务。
1 医院资产会计的弊端
1.1 应收款项会计弊端 医院应收款项包括:应收在院病人医药费、应收医疗款、坏账准备和其他应收款等内容。其核算存在如下弊端:医院坏账准备的计提与核销存在不对称性，计提是按应收在院病人医药费和应收医疗款两项之和提取，而核销时只冲减应收医疗款。其中，对应收在院病人医药费计提坏账准备是不妥的。因为病人住院时已经交了预收款，记入“预收医疗款”科目的贷方，医院已经有了在未来确认收入的资金准备，经济利益已经流入了医院，不存在坏账损失的可能。
1.2 投资会计弊端 医院对外投资只设置“对外投资”一个科目进行核算，其下再分短期投资和长期投资两个二级科目，其核算存在如下不足:①资产分类错误，没有将本属于流动资产的短期投资分离出来，而是统于一个科目中，在资产负债表中列于长期资产中，这将影响资产负债表偿债 能力分析，可能会导致报表使用者产生错误决策。②医院会计制度和财务制度规定的对外投资的内容不明确，入账价值确定及具体核算方法未作规定、缺乏可操作性。③医院对外投资所需资产或基金只限于医院从收支结余中形成的事业基金，而且必须报经财政部门和卫生主管部门批准，这样限制了医院对外投资的发展，使医院滞留了许多现金资产，得不到应有的发挥，不利于医院实现自我补偿和市场化竞争。④医院对外投资的期末计价采用成本法。没有遵守成本与市价孰低原则。当市价低于成本时，没有计提跌价准备或减值损失，高估了期末资产价值和会计利润，影响了会计信息质量。⑤医院对外投资收益没有单独设置“投资收益”科目核算，而是通过“其他收入”科目核算:如此将投资收益和其他收入混为一谈，不利于考察医院营业利润的实现情况和对外投资效果。
1.3 存货会计弊端 医院存货会计包括药品、药品进销差价、库存物资、在加工材料等内容。其核算存在如下不足:①医院取得存货时的计价不真实。医院购入存货时所发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等，除药品是属于商品流通业务，不应计入存货采购成本外，其他属于医疗产品生产所需的各种存货本应计入存货成本的而未计入，却直接计入管理费用中，这样，使得存货实际价值不真实，低估了期末存货，也影响了医院科室成本核算的正确性，不利于医院可控成本的控制和科室盈利的有效分配。②医院会计对期末存货价值按历史成本反映，没有按成本与可变现净值孰低原则计提存货减值准备，高估了期末存货和利润。③由于医院会计人员素质普遍较低，存货会计电算化程度不高，很难真正做到“金额管理，数量统计，实耗实销”，药品、物资会计存货明细账与库房保管员存货数量金额账经常不能核对一致。④医院存货尤其是药品库存金额偏高，药品占存货的比重高达70%，占流动资产的比重高达30%，过多地占用了医院流动资金，严重影响了医院资金周转和资金的使用效果。形成这一状况的原因有两方面，一是药品让利和回扣利益的驱动，二是领导重钱不重物，缺乏有效的存货采购和存货日常管理的控制方法;⑤医院把购入存货的商业折扣也纳入存货人账成本中，同时将这部分折扣作为让利收入，计入“其他收入中”，这样既虚增了资产，又虚增了收入和存货消耗成本，当这部分存货没有或不完全被消耗的时候，也虚增了利润，如此进行会计账务处理，违反了收入确认准则和资产的会计定义。商业折扣只是一种促销手段，这种手段的发生并不能给购销双方带来收入和支出，双方无需进行账务处理。
1.4 固定资产会计弊端 医院固定资产会计只设置“固定资产”和“在建工程”两个科目进行核算。通过实践发现，医院固定资产核算存在许多不足或缺陷:①医院没有实行固定资产折旧制度，而是按固定资产账面原值的一定比率提取修购基金，用于固定资产的更新和大型修缮。该比率由医院根据固定资产原值和使用年限按医疗部门、药品部门和管理部门分别核定，报卫生主管部门备案。没有通过“累计折旧”科目核算，固定资产净值得不到体现，看不出固定资产的新旧程度，在资产负债表上固定资产一直以历史原值反映，从而虚增了医院资产和净资产。②医院购置的小型固定资产一次性直接计入购置费的“小型购置”中，不符合固定资产逐渐损耗而转入成本、逐年收回的原理，使得医院本应以后各期负担的折旧成本提前于当期实现，而本属于当期实现的利润则转到以后各期实现，不符合权责发生制原则、收益性支出和资本性支出原则、配比原则等会计确认的一般原则，存在同一项支出同时资本化和收益化的会计处理错误，影响了医院各期成本、费用和利润的均衡，也影响了医院科室核算在时间上和个人利益分配上的均衡，容易产生短期行为。③在购入时已作收益性支出的固定资产，仍然计提设备折旧，存在成本重复计算的问题。④医院期末固定资产仍按原入账历史成本反映，没有按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备，高估了资产和利润。⑤固定资产管理不严，制度不全，有相当一部分固定资产没有办理入库手续，造成国有资产流失，有些固定资产因各种原因已退出医院，实体不复存在，但未及时清理处置，其价值仍然留在账上，形成一部分虚假资产。
1.5 无形资产会计弊端 医院只设置“无形资产”一个科目进行核算。通过实践发现:①医院对无形资产缺乏完整 的概念和全面认识，由于它的无形性而抹杀了其在会计意义上的资产存在性，在实际工作中，当某个处方或某项医疗技术申请专利时、或购入一套管理应用软件时，应作为无形资产加以确认的而未加以确认，却一次计入管理费用中，这样，虚减了前期资产和利润，不符合费用和收入的配比原则。②医院无形资产没有按账面价值与可收回金额熟低原则计提无形资产减值准备。在现代高科技社会，无形资产减值很容易发生，如果不及时对已明显减值的无形资产计提减值准备，势必造成资产和利润的虚增。③医院财务制度规定无形资产从开始使用之日起，在规定的有效使用期内平均摊入管理费用，这意味着医院取得无形资产后在未使用前不得摊销，不符合资产无形损耗的道理，与无形资产准则相违背。无形资产准则规定，无形资产自取得的当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益。
2 医院资产会计的改进措施
（1）将坏帐准备的提取由按应收在院病人医药费和应收医疗款两项余额之和计提;改成只按应收医疗款余额计提。（2）取消“对外投资”科目，单独设置“短期投资”和“长期投资”两个一级科目，并将短期投资列于资产负债表的流动资产类反映，将长期投资列于资产负债表的长期资产类反映。（3）医院购入非药品存货时所发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用等应计入存货成本，而购入药品时发生的上述费用直接计入当期损益。购入一切存货时供方让度的商业折扣不进行账务处理，按实际进价计入存货成本，但药品由于采用零售价法核算，其实际进价与售价之间的差额全部计入“药品进销差价”，科目的贷方不再反映药品让利收入。（4）加强存货管理和控制，尽快普及存货的电算化管理，正确制定经济采购批量，合理确定采购时点，减少存货资金，提高资金使用效果及时正确核算各类存货的进、出、存数量和金额。（5）为医院对外投资提供宽松的政策环境，积极推进医院资本化经营，加大医疗耗费的自我补偿度，增设“投资收益”科目，专门核算对外投资取得的收益。（6）取消“固定基金”科目，增设“累计折旧”科目，以固定资产净额反映在资产负债表的资产方。购入固定资产时，无论单价多少，只要达到固定资产认定标准，都要按固定资产达到可使用状态前所发生的全部支出进行资本化，不能在资本化的同时又形成收益性支出。（7）医院取得无形资产时，应按取得的实际成本作无形资产入帐，并从取得的当月起在受益期内平均摊销计入管理费用，不应一次性计入当期管理费用。（8）增设“存货跌价准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”和“长期投资减值准备“科目，用于核算期末对已减值的资产提取的跌价或减值准备，以真实反映各类资产的现时价值。
作者单位:410006湖南省结核病防治所