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【摘要】 军队医院会计采用收付实现制和权责发生制的双轨管理模式进行核算已经实施多年，而目前，全军各医院正在全面实行全成本核算，对收入、成本的归集也越来越严格，医院的会计核算也越来越接近企业会计的核算模式，并且在多年的实践中我们还发现目前的核算模式存在许多问题。因此，扩大权责发生制核算模式的范围是有一定必要性的。
【关键词】 权责发生制；全成本核算
长期以来，为贯彻落实总后颁发的《军队医院会计核算管理办法》的要求，医院会计核算采用收付实现制和权责发生制的双轨管理模式进行成本归集和分配。但是目前，全军医院正全面实行全成本核算，为能够适应军队医院全成本核算条件下的绩效考评，我们有必要讨论一下扩大权责发生制核算模式的必要性。
1 收付实现制核算模式的弊端
1.1 收入、成本归集不精确，绩效考核难以真正达到目的
1.1.1 收付实现制的定义 收付实现制指收入和费用的确认以款项的收付为标准；凡本期收到的款项，均作为本期收入入账，凡本期支付的款项，均作为本期费用入账。
1.1.2 收付实现制核算模式条件下的医疗收入情况 当医疗收入的实现和款项收到的时间分属不同期间时，会计记录便不能代表当期业务活动的真实结果。如住院病人未出院时已经发生的收入，在当期并未收到款项，而是要到病人出院时，才能确认为收入，若病人住院跨两个月的话（如1月15日入院，2月5日出院，所有收入只在2月份确认），那么必然会夸大1个月的收入，相反会减少同比另1个月的收入；同理，当医院费用的发生与实际支付不在同一期间时，会计记录也不能正确反映当期业务活动所消耗的成本，如医院全年的报刊订阅费等应在不同时期分摊的费用，在发生时全部计入了当期成本。
1.1.3 总结 通过以上分析，我们可以看出，这种核算模式在绩效考评时数据就显得不准确，尤其是此种情况发生在跨年度时，就会影响到医院全年的绩效水平。因此，收付实现制不能公正、客观地核算收入、成本，不能准确地反映医院的运营结果，不能真正反映医院绩效和管理水平。
1.2 债权、债务确认不及时，财务会计信息不全面，财务风险加大
1.2.1 债权、债务确认不及时 由于收付实现制将本期的现金收入全部作为本期收入，将本期的全部现金支出作为本期的消耗，不能对医院资产和负债全面反映。例如，医院收入在实际收到时才确认，相应的应分摊的成本在实际支付时一次性全部计入，这样不能形成对应的资产、负债，由此作为基础形成的财务报告信息就缺乏全面性，不符合医院的实际，造成家底核算的不准确。
1.2.2 财务信息不准确，财务风险加大 收付实现制下的财务收入包括所有收到的现金，不能分摊到实际所属的各个期间，导致某一期间的收入增大；财务支出只包括现金实际支付的部分，不能反映那些当期虽已发生但尚未用现金支付的债务，单位的负债和一些隐性债务不能得到反映，减少了成本的数量，会造成财务收益率的虚增，财务风险无形增大。
1.3 不能反映固定资产的真实价值 当前核算模式下，军队医院固定资产的购置成本直接列入当期支出，其价值同时以固定资产和固定资产基金反映，二者反映的金额相等。固定资产成本在购置时直接列支，在使用过程中不计提折旧，而是按照医疗收入的一定比例来提取修购基金的。这种核算方式不能反映固定资产价值在使用过程中逐渐转移的这样一个事实，无法反映固定资产的实际净值，不能在费用和成本中反映资产的耗费，而只在报废时一次调整，以至固定资产账面与实际价值严重背离，固定资产在使用过程中就会虚增医院资产，更不能真实反映医院的固定资产状况。
2 扩大权责发生制运用的必要性
2.1 促使院科两级核算方法的统一
2.1.1 当前医院财务管理状况 目前，军队医院正在大力推行全成本核算，在这种成本核算模式下，各医院成立了财经管理中心，其下设经济管理科和财务科，经济管理科负责科级核算，财务科负责院级核算，从目前来看，这两个科在进行成本核算所依据的模式也不尽相同。经济管理科是按收付实现制进行科级核算，主要是为了核算科室奖金，而财务科是按收付实现制与权责发生制结合起来进行核算，向上级反映医院的绩效状况。这两个部门本来所依据的基础数据是相同的，但由于核算方式的不同，以及人为因素，导致成本内容不同，数据不统一，影响了领导做出有效的经济决策。
2.1.2 整合财务科、经管科核算模式 由于财务科和经管科二者数据存在差别，如不统一两者的核算模式，真正的院科两级核算同步是很难做到的。而有效的统一，从会计理论上来看，核算的模式用权责发生制更适用于全成本核算条件下的医院财经管理工作。
2.2 绩效考核的改革，要求正确反映各会计期间的收入、费用配比
2.2.1 提供合理的会计数据，为绩效考核提供基础 目前军队医院已经从完全依赖“皇粮”走向自主创新的道路，各单位的“杂粮”收入占到越来越大的比重，近几年军队医院已经不局限于预算资金的管理模式了，以绩效为导向的管理方式越来越被接受，这就要求各个单位在做好预算资金管理的同时，要正确核算预算外收入，真正做到收入、费用的配比，而目前所采用的双轨模式下的收付实现制就局限于款项的具体收支时间，从而忽略了其真正应归属的期间，使得本该属于本期的收入、费用因其款项尚未收到，而未纳入本期核算，导致某一期间的收入、成本等基础数据难以真正地反映当期的绩效水平。
2.2.2 由于绩效考核的改革，军队医院会计核算中有必要全面引入权责发生制核算模式 具体内容包括：（1）权责发生制的定义：权责发生制是指收入和费用的确认以权利和义务的转移为标准，凡本期已经实现的收入，无论款项是否在本期收到，均作为本期收入入账，凡本期发生的费用，无论款项是否在本期支付，均作为本期费用入账。（2）权责发生制的优点：权责发生制强调收入和费用的归属期，而不论其款项的收付时间，能更准确、更全面地反映医院整个会计期间的收入、费用，以及两者之间的配比，更好地将绩效水平与成本相配比，提供更多属于本会计期的有用信息，为管理当局提供更多、更好的决策依据。
2.3 服务对象的不断扩大，要求医院提供更多可以依赖的数据 目前，军队医院服务对象已不再是单一的部队官兵，越来越多的地方病人也加入到军队医院服务对象中来。由于这部分人的医疗费用不像官兵一样是由上级拨款的经费来保障的，因此，随着这些人群越来越多，也随着他们接受医疗服务的意识逐步的加强，当我们收取医疗费用的同时，他们也渐渐地对医疗成本越来越关注，这就要求我们按权责发生制来正确地确认医疗成本，制定合理的收费标准，给更多的群众一个明明白白的交代。
就目前状况而言，军队医院成本核算模式正在进行大力改革，各级医院正全面推行全成本核算，在这种核算模式下，对收入、成本的归集更加严格，也越来越接近企业会计中的成本核算模式，财务报表中反映的会计信息要求更真实、合理，并要逐步市场化、企业化，不断与企业会计接轨。因此，对于军队医院会计核算制度全面实行权责发生制，将是一种趋势，并将是一场根本性的变革，这将对军队医院加强成本管理，提高经济效益，全面反映真实的财务状况，以及推进军队医院的绩效管理，评价其经营管理状况，起到重大而深远的影响。
作者单位：解放军第82医院财务科，江苏淮安 223001