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随着社会主义市场经济的深入开展，卫生事业改革步伐的不断加快，各大医院都面临着市场的挑战和机遇。医院要生存发展就必须加强医院内涵建设，走优质、高效、低耗的质量效益型发展道路，这已成为医院管理者的共识。应用企业成本学来管理医院，将成本核算的方法引入现代医院管理，正是医院走上质量效益型发展之路的一种必然选择。本文试就我国医院成本核算管理的相关问题作一探讨。
1 医院成本核算的概念
医院成本核算是依据医院管理和决策的需要，对医疗服务过程中的各项耗费进行分类、记录、归集、分配和分析报告，提供相关成本信息的一项经济管理活动。医院成本核算中的“成本”不同于财务会计中的成本。财务会计中的成本是指取得资产或劳务的支出，此成本概念是根据财务报表的需要定义的，由会计准则或会计制度来规范，也可称之为“报表成本”。而医院成本核算作为一项医院内部的经济管理活动，其成本概念具有更丰富的内涵，形式呈现出多样性。例如，根据不同的成本归集对象，可将成本分为科室成本、单病种成本和单机成本等;根据经营决策的需要，成本又分为机会成本、边际成本、社会成本等。
2 目前医院成本核算的主要特点和问题
（1）医院成本核算逐步发展为一种全过程、全方位的成本核算。目前许多医院已开展了成本核算。但其中大部分医院仍停留在部分成本核算的水平上，或只对临床、医技等一线科室进行了成本核算。这种不完全的成本数据，由于缺少了重要的成本内容而变得不准确，也造成医院的资产投入和成本消耗不真实，费用补偿无根据。同时，根据这些成本信息所测算的成本项目及有关的经济效益预测也将有失准确，并由此可能造成经营管理决策的失误。这就要求医院的成本核算应是一种全过程、全方位的成本核算，不仅是对直接成本的核算，还要对间接成本进行合理分摊;不仅是对临床、医技科室的核算，还应对管理、后勤部门进行核算。但目前我国医院的成本核算基础还比较差，如医院财务会计制度不符合成本核算的要求、成本意识不强、管理体制不顺等，特别是在医疗服务成本的分类、归集和分摊等方面还缺少科学合理的核算方法和可供参考的经验。这些问题的存在，使医院的全成本核算变得比较困难。但是我们也看到，随着医院信息系统（HIS）在各大医院的广泛应用，成本数据资料的收集、汇总、计算工作变得更加便捷，使成本核算管理人员从繁重的数据计算工作中解放出来，从而有更多的时间对医院的各项成本进行分析，并根据本医院的实际情况制定科学合理的核算方法，使提供的成本信息更真实、更完整、更准确。
（2）医院成本核算中要克服片面降低成本的观念。现代医院的成本管理不能只局限于传统的“节约一度电、一滴水、一张纸”的简单、狭窄的模式，而应充分理解它是一种内涵扩大再生产的新模式。它应以“收得回，赚得进”为原则。现代医院的成本管理，重要的应该是将各项成本与一定的预期收益相联系，让一定的成本带来相应的收益，并且应尽可能扩大收入与成本的比例。这种结果可以通过降低成本或者追加成本来实现。对医院来讲，保证和不断提高医疗质量是扩大医院收入的基础。因此，在医院成本核算管理中应达到如下3个目标:①努力降低成本。它应以不影响整个医院的医疗质量和医疗收入为前提。②充分发挥成本的效能，即在成本管理中应尽可能避免无效的成本耗费，使成本的效用得以最大限度地实现。③适度地、有针对性地增加某些成本。当然，增加成本应以提高医疗质量，增加医疗收入为前提。
（3）医疗服务定价与医疗服务成本的不可比。基于历史原因，目前，政府对医疗收费的定价相对偏低，有的医疗服务定价低于成本，甚至医院提供的某些医疗服务还没有相对应的收费标准。这样，使得医疗收入和成本不易配比，从而增加了成本核算的难度，也使成本不易被控制。
（4）医院成本核算的功能正逐步得到发展。许多医院在最初进行成本核算时主要是为了进行考核计奖，以成本核算的有关数据和结果作为各科室奖金分配的依据。其中不少医院采用了按科室收入或收益（即收入减去支出后的结果）的一定比例提取奖金的奖金分配方式。这种考核计奖方式，在降低和控制医疗成本消耗，提高医疗效益方面，的确起了显著的作用。但是，以这种方式考核计奖的过程中也出现了不少弊端。首先，会鼓励科室通过扩大服务量来提高收入，可能导致重复检查、不规范收费等现象的产生，加大了病人负担，而且不符合国家控制医疗费用增长的总目标。其次，由于各科室间存在较大的差异，容易造成在奖金分配上差距过大，从而引起科室间的矛盾，影响工作的开展。再次，只注重对已发生的成本进行考核计奖，而缺少对成本控制管理的考核，也就不能有效地降低和控制成本。因此，一些医院已开始逐步将成本核算的重点转移到成本的控制和成本的分析上来，通过对科室可控成本的考核，结合科室的成本效益情况，作为奖金分配的依据。例如上海长宁区中心医院，采用由院成本控制中心通过预测和分析，编制科室年度业务量、收入和消耗量目标预算，并落实到各科室，实现成本费用的纵向控制，用作考核评价科室工作业绩和效益分配的重要依据。当然，奖金分配只是成本核算的一个重要方面，成本核算的最终目的是将成本数据进行加工整理，按照不同的成本对象进行归集和分配，以满足管理者经营决策的需要。例如对单病种成本的核算，也是成本核算的一个重要方面，能为医院的经营管理提供重要的成本信息。随着成本核算在各医院的广泛和深入的开展，其强大的功能也将逐步显现，将成为医院经济管理中的一个重要组成部分。
3 医院成本核算管理中应注意的几个方面
（1）强调“以人为本”。人的因素是决定一个单位成本高低的关键。“以人为本”的成本管理，要以职工创造性和积极性的发挥程度为主要对象，即以人作为成本管理的中心和出发点，充分调动广大职工管理和控制成本的创造性、积极性，从而达到降低和控制成本，提高效益的目的。（2）不断拓展医院成本核算管理的范围。成本管理可分为事前、事中与事后的管理。医院的成本核算管理不能仅停留在事后的管理上，而应当同时做好事前、事中的管理，形成一个依次循环、紧密相联的完整的核算系统。（3）要不断加强成本管理的组织建设。医院应适时组建成本管理机构，以加强对日常成本管理的组织和领导工作。医院的成本管理要坚持专业管理和群众管理相结合的原则。要不断提高成本核算管理人员的素质，充分重视成本的管理和控制工作;要在医院中树立全员管理的成本意识，建立和健全各项成本管理基础工作，使成本核算管理真正渗透到医院经营管理的各个方面、各个环节。
作者单位: 215006 苏州大学附属第一医院财务科
（编辑 青 山）