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【摘要】 随着医疗市场放开以及市场经济的不断完善，提高医院的综合竞争能力势在必行。从经济角度考虑，改进医院成本核算的方法，有利于加强医院的内部管理，促进医院控制和节约成本，提高医院综合竞争能力。
【关键词】 医院成本；核算方法
医疗市场逐步放开，给医疗卫生行业带来了新的发展机遇，同时也带来了巨大的冲击。一方面，国外先进的医疗技术、医院管理模式及灵活多样的分配制度，将成为我国医院改革的借鉴，将会促进我国医院改革的发展；另一方面，一些资金雄厚、技术高、服务到位、市场营运有相当经验的医疗机构将占领我国医疗市场，分流现有的病源，并且高收入的分配制度会使国内的医疗人才流失，也将会给医院发展带来巨大的冲击。面对机遇与挑战，笔者从经济管理角度考虑，认为改进医院成本核算方法对加强医院的内部管理，促进医院控制和节约成本，提高医院竞争能力具有重要的意义。因此对如何改进成本核算的方法提出如下建议。
1 准确确认成本核算的范围
医院成本核算是指医院活动过程中的活劳动和物化劳动的消耗总和。医疗成本的核算，主要是利用价值的形式，通过会计资料、统计资料和医疗活动中活劳动消耗和物化劳动消耗进行全面的统计、计算、收集、分配和控制的过程；通过成本核算，促进合理分配医疗活动中的人力、物力和财力，提高综合效益，增强竞争能力。成本核算的范围，根据目前卫生部、财政部颁发的财务制度规定，按用途进行分类，可分为：人员经费、材料费、修购费、水电消耗费、药品消耗费、公务费、业务费、其他费用等八类费用。按制度要求，其中其他费用核算的内容是指除前七项费用之外的费用都作为成本列入其他费用支出，这样确定具有不合理因素，特别是医疗事故的处理费用，如何合理列入成本，更值得探讨。最近几年，各医院的医疗事故频频发生，处理医疗事故的相应费用支出、违规罚款、滞纳金等支出均具有不确定性，列入成本作为其他费用支出直接影响当期成本，将造成各时期的成本分析具有较多的不确定因素。所以在成本核算过程中必须准确确认成本范围，才能把握成本核算的准确性。
2 合理选择药品、材料成本的计价方法
医院为开展医疗活动，必须储备一定物资，包括药品、卫生材料等。随着科学技术的进步，各类物资价格变化较大，当期购入的物资价格与消耗过程的成本价格经常发生变化。按历史成本还是按当期采购成本计价，不但直接影响到医院当期成本的高低，更主要的是影响医疗消费者当期医疗消费的真实水平。笔者认为，对医疗消费者来说，医院采用按当期采购成本进行成本价格计算比较合理。才能体现医疗消费者当期真实的医疗消费价值。例如某医院1月份购入某药品100件，单价500元/件，总价50000元，1月份消耗了50件；2月份购进此类药品50件，单价为400元/件，在2月份消耗药品采用不同的计价方法出现不同情况（见表1）。表1 不同方法对医院成本的影响注：本例假设1月份期初库存为零根据表1计算的结果，从医院核算成本的角度考虑，利用不同的核算方法，会得出不同的利润结果，物价下跌时，就享有下跌后的物价水平。因物价下跌，导致以前库存药品材料造成的损失，就应该由医院承担，不应由医疗消费者承担。同样道理，物价上涨造成的收益，理应由医院所得，这也符合市场经济规律。因此，采用当期购进成本计价比较合理，作为医院应该按市场的价格波动来调整购进计算。
3 多因素综合考虑间接费用的分摊
间接费用一般包含于固定性费用和混合性费用之中。医院为开展各项医疗活动，需要有行政、后勤科室的协作和保障，需要非医疗科室提供物质保障，而这种保障必须消耗一定的人力、物力，这就构成了医院的管理费用。管理费用的摊销，目前一般是按费用对象的工作人员数量分摊。但笔者认为，这种摊销办法不能反映费用对象的真实成本。如设备价格高、资金占用量大、操作人员少的科室，各种分摊费用相对就低，但其收费定价比劳动密集的护理科室高得多。对此，分摊办法在考虑工作人员数量的同时，必须同时考虑：（1）费用对象所占用资产的资金量；（2）费用对象的业务收入等因素。例：某医院某月管理费用45万元，管理费用的分摊对象为A、B、C、D、E 5个科，资金占用量、业务量见表2～表5。表2 某医院某月资金占用量、业务量表3 按现行会计制度分摊方法的各科室分摊值注：假设综合考虑分配因素有人员、资金占用及业务量，且三个因素所占的比重为3∶3∶4表5 对分摊值的比较通过对比现行会计制度按人员比例分摊和按考虑综合因素分摊间接费用，结果表明两种核算方法的分配值是不同的，而且随着各个因素所占比重的不同，计算结果也会发生变化。因此合理分配间接费用具有3个方面的作用：（1）有利于促进医院设备利用率的提高；（2）有利于促进劳动密集的科室提高其工作积极性；（3）科室成本的真实性得到了充分体现；（4）对按成本核算进行分配效益工资的医院多因素分配间接费用更合理。
4 间接费用分摊应注意的几个问题
4.1 必须充分考虑成本效益的多方面因素 如：科室人员、资金占用量、房屋使用面积、业务量、设备价值占用、新旧设备因素等。
4.2 必须考虑各成本因素是否有直接关系 有的间接费用可能因科室人员增加而增加，有的间接费用可能因资金占用量增加而增加。例如：某医院贷款购入设备在A科室使用，贷款利息必须直接计入使用科室的成本，如果列入管理费用按各科人员比例分配贷款利息是不合理的。
4.3 必须考虑成本因素对成本影响的比重 在管理费用中，部分费用属于固定性费用，不管业务量大小都必须列支，但其中有部分属于变动性费用或者半变动性费用，是随着业务量变化而变化，类似这些变动或半变动性费用就必须考虑因增加业务量而增加分摊的比重。充分利用好医院业务部门的统计资料，才能合理分析并确定出变动成本的相关因素的关系。合理制定成本核算程序，使成本核算过程惯性运作，才能保证成本核算的真实性。
总之，医院在整个医疗活动过程中无一不涉及医疗成本的支出，且成本的支出相对于医疗收入是存在一定的比率，因此医院的成本核算方法的确应该适当改进。也只有这样才能通过成本核算控制和降低成本，让广大的医疗消费者得到实惠，从而提高医院竞争能力。
作者单位：深圳市福田区卫生系统财务管理中心,广东深圳 518048