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【摘要】 笔者通过对腹腔镜下手术治疗胆囊结石伴胆囊炎单病种收费的研究 ，运用管理会计“变动成本法”，提出医院用变动成本法进行医疗项目和病种成本核算，以期揭示其中的相互关系，为有关部门合理地制定相关“定价”政策提供依据。
【关键词】 单病种 核算 成本
自20世纪70年代起，美国率先组织对“疾病诊断相关分组”（Diagnosis Related Groups）进行研究，并建立了“按疾病诊断相关分组-预付款制度”（DRGs-PPS），这一重大改革及其展现出的显著效益，使许多有医疗费用膨胀通病的国家也纷纷效仿。目前，“疾病诊断相关分组”以及相似病种管理已成为世界各国卫生服务发展研究的重要研究课题。
1 资料与方法
本课题组由1家三甲医院和4家二甲医院组成。五家联合体医院的财务处、科通过统一的《医院部分病种住院医疗费用》报表数据，对各年度收治的胆石症（包括胆石症合并胆囊炎）手术病人平均费用情况，治疗方法（均为胆囊摘除术，组织保证）、病历首页、手术方式、住院床日进行统计。腹腔镜下手术治疗胆囊结石伴胆囊炎反映实际与定价之间的差异，用变动成本法进行医疗项目和病种成本核算，真实反映医疗活动的财务状况和经营成果，分析与以往核算结果的异同。
2 具体操作
2.1 病种经济负担的计算 住院总费用、住院天数、平均住院费用,见表1。表1 胆囊结石伴胆囊炎单病种费用一览由表1得：医院样本人数1565人，病种费用1267.72万元，
次均费用8100.45元。医疗费用922.95万元，药品费用344.77万元。医疗费用比例为72.8％。其中：三级甲等医院90人，病种费用92.01万元，次均费用10222.57元；医疗费用64.39万元，药品费用27.62万元。医疗费用比例为70％。二级甲等医院1475人，病种费用1175.71万元，次均费用7970.92元，医疗费用836.46万元，药品费用339.25万元。医疗费用比例为71％。
2.2 发病类型统计 性别、年龄段统计,见表2。表2 胆囊结石伴胆囊炎病人类型统计由表2得：根据患者发病病人类型统计。5家医院具体数据分别为三级甲等医院90人，其中男性病人15例，女性病人75例，其中60岁以上病人12例，无少年病人；二级甲等医院1475例，其中男性病人589例，女性病人886例，其中60岁以上591例。
2.3 病种住院费用分析 二甲、三甲医院单病种费用分析见表3。表3 胆囊结石伴胆囊炎单病种费用分析从表3看到，单病种住院费用人均在8100.45元,大于三级医院单病种收费（8098元）医保支付标准（二级医院单病种医保支付7693元，三级医院医保支付8098元，平均病种住院人均为8100.45元，除平均都大于医保支付数）。在病种住院费用人均8100.45元中：药费2344.22元，占28.94％；治疗费335.45元，占4.14％；检查费164.89元，占2.04％；检验费517.79元，占6.39％；放射费82.01元，占1％；输氧费20.80元；手术材料麻醉费4036.79元，占49.83％；诊疗费90.00元，占1％；护理费97.00元，占1％；住院费391.00元，占4.83％，其他20.50元。
2.4 结算方式明细 医保、非医保结算方式见表4。
表4 胆囊结石伴胆囊炎病人结算方式明细 （例）
医院 医保病人 非医保病人
三级甲等医院 27 63
二级甲等医院 1106 369
我们从胆囊结石伴胆囊炎病人结算方式明细表（表4）看出，三级甲等医院胆囊结石伴胆囊炎的手术病人以自费病人为多，二级甲等医院患胆囊结石伴胆囊炎的手术病人以享受医保病人为多。
3 医院成本核算经济管理信息系统
联合体医院间均建立了医院成本核算经济管理信息系统（软件）。
3.1 建立科室核算模块 科室核算模块包括：全成本分摊模块、成本分析模块和经营分析模块。依据《会计法》、《医院财务、会计制度》重新规范成本核算的业务流程。将成本核算信息系统与医院财务系统实现整合。通过胆囊结石伴胆囊炎单病种成本核算，以点带面强化成本管理功能，实现对科室成本动态监控。
3.2 路径和成本控制核算 根据上述信息，课题组对2005年11月～2007年6月五家联合体医院进行路径和成本控制核算。我们对各医院外科胆囊结石伴胆囊炎单病种进行关键知情人访谈，同时进行病史回顾分析。并经专家咨询，取得了循证证据，确定了实际临床路径。我们对流程实行优化，并确立了优化临床路径。运行优化临床路径，再来比对病人的服务量变化，分析差异，通过资源优化制定持续优化临床路径，我们建立了“胆囊结石伴胆囊炎”单病种持续优化临床路径路线图，见图1。
3.3 建立和完善成本核算的单病种核算框架及模式 主要有分摊级别、科室类型、全成本（直接成本、间接成本），间接成本又分公用成本分摊、管理科室成本分摊、医疗辅助成本分摊、医技科室成本分摊等项目组成。
医院成本=直接医疗科室成本＋科研教学科室成本
=门诊成本＋住院成本＋科研教学科室成本（式1）
通过科学、合理的分配方法（建立和完善成本核算的框架及模式），对管理、医疗辅助、医技、直接医疗（门诊、临床）各类科室，分项、逐级、分步分配结转科室成本，实现全院各类科室的全成本。对科室收入、成本、收益进行核算，输出打印收入、成本、收益，成本构成，成本项目，成本差异，成本分配等六类多张明细报表。使用比较、趋势、因素等多种分析方法，全方位、多视角为医院管理者提供分析决策、控制的信息，为经营决策服务。见图2。
3.4 测算科室成本
3.4.1 外科各类成本的计算方法 具体有：（1）人员经费的测算：
工资的计算＝外科人数×人均工资（式2）
津贴补贴的计算＝外科人数×人均津贴补贴（式3）
奖金的计算＝外科人数×人均奖金（式4）
社会保障费的计算＝外科人数×人均保障费（式5）
（2）公用经费的测算：水费、电费、燃料费：科室有用水、用电、用燃料记录，直接计入，剩余部分按床日数分摊。若无用水、用电、用燃料记录，估算用水、用电、用燃料大户的费用，计入后剩余部分再按床日数分摊。卫生材料费、其他材料费、低值易耗品：按医疗科室领用材料比例分摊。业务费：按科室人头分摊。购置费（房屋、设备、其他固定资产）：科室按规定提取（房屋修购基金、设备修购奖金、其他固定资产修购奖金）×科室（房屋面积、科室设备总值、其他固定资产总值）÷医疗科室（房屋面积总和、设备总值、固定资产总值）。修缮费（房屋、设备、零星工程）：
外科房屋修缮费＝医疗科室房屋修缮费×外科房屋面积/医疗科室房屋面积总和（式6）
外科设备修缮费＝医疗科室设备修理费×外科设备总值/医疗科室设备总值（式7）
外科零星工程＝医疗科室零星工程×外科人数/医疗科室总人数（式8）
租赁费（房屋、设备）：全院房屋租赁费×外科房屋面积/医疗科室房屋面积；全院设备租赁费×外科设备总值/医疗科室设备总值。其他费用：按相关科室按人头分摊。
3.4.2 医院总成本
医院总成本＝非项目科室间接成本（分摊记录）＋项目科室直接成本（直接记录）（式9）
科室完全成本＝床日成本+项目成本+手术成本+药品成本（式10）
科室完全成本/外科各手术病例＝单病种平均成本（式11）
单病种平均成本，见图3。
图3 单病种平均成本
本课题组在相关专家部门的指导下，建立这样一个统一的模型。模拟测算各医院的胆囊结石伴胆囊炎病种费用和医院科室成本，见图4。
图4 病种费用和医院科室成本
4 结果与分析
笔者在做该课题中发现：政府对支付医院部分比较关注，一般表现为不让医院“吃亏”（政府支付的就是我院要追求的目标）。检查是否有类似工程“承包”；对病人治愈率、好转率“冷漠关心”；医疗过程由谁来监督；由于实行单病种政府支付，一旦单病种病情掺杂其他因素，可能会进入“转移支付程序”。病种消费“量化”机制是否需要明晰；此外开展新技术、新项目缩短病人治疗时间虽有利于病人，但是计算费用的时候又不能体现其实际意义；以上原因是经济刺激的作用，支付制度一定程度上成为卫生服务经济的诱因。
在课题中，我们还发现：政府支付单病种的费用缺乏病种依据。医院收费按“黄本本”，1997年制订的医疗项目按计划价格收费；药品、卫生材料等按“上海市物价信息”市场规律“模型运转”。按单病种支付，国家的物价指数、老百姓的消费需求、医院的生存发展运行成本考虑较少，需要不断完善该项支付制度。
4.1 政府埋单 单病种支出需要明明白白。设置单病种限价管理结构，配备人员与设备，制订和印发实行单病种管理通知等文件（五合理量化指标）。统一思想认识，提高医院实行单病种管理的自觉性和主动性。实行单病种管理措施是卫生部门为缓解老百姓看病难、看病贵采取的重要举措，也是解决老百姓切身利益问题的重要措施。医院应与政府保持一致，提高实行单病种管理的自觉性和主动性，推动和促进单病种管理措施顺利实施。
4.2 老百姓满意 对于患者，治病之前很大的担心就是对医疗费用的多少心中没底。单病种收费其初衷是控制药品、检查、化验的项目和次数，以及不必要的大型设备检查。但是在实际操作中却未能起到这样的作用。按照科学的临床路径和质量控制标准，参照卫生部病种质量管理办法及国家规定的收费标准，结合医院料、工、费成本，计算出每个单病种的费用总和。一方面，对实行单病种管理需要确定统一的诊疗规范。病种诊疗规范是保证单病种管理措施正确执行的基础。它既可以规范医院的诊疗行为，也可以让患者明白消费与治疗。另一方面，科学结合医院单病种医疗收费的具体情况，综合考虑医院的实际发生医疗成本，同时了解政府拨款比例，使确定单病种管理具有一定的科学性和可操作性，以利于单病种管理措施的顺利实施。
4.3 医院发展 由于追逐“看病贵”老百姓的“口碑”，医院发展生存走进了“死胡同”。政府拨款不到位，物价指数每年增长，医保支付“设卡”，如：上海地区至今也没有见到单病种医保付费明确的文件。医保在查处医院费用时用“五合理”作依据，具体“五合理”的量化病种一个都不明白。再如：上海市部分住院病种实行按病种付费试点的工作的病种范围及标准，沪医保（04）108号9个病种医保付费办法；2005年10月新增6个病种，至今仍然为此付费标准，4年不变支付标准。卫生行政部门应加强对单病种管理工作的调研、指导与监督。操作过程中，我们与外科主任进行沟通，同时取得他们的支持、帮助和专业的辅导。手术单病种年龄与性别差异无统计学意义。出院病人诊断符合率、治愈率方面差异也无统计学意义。手术单病种只与临床路径与成本核算有着密切的关系。
本课题进行数据罗列：样本病种出院人数1565，占病种总人数的52％，其中腔镜病人1565例，手术病人1445例。
在统计样本时病种我们可以理解为单病种、病种病例分型、病例组合等。临床路径可以理解为一种医护规范，是对特定病种或病例的医护计划，即对某一疾病之大多数病人最有效率的照顾流程共识。这种模式就是一种对特定病种或病例的标准诊断规范，可以有效利用医院的医疗资源，减轻病人的经济负担。成本核算主要增长点剖析：医疗费用与增长速度。上海市各中心医院收支表反映2004年、2005年、2006年卫生材料占医疗收入比分别为22.8％、23.3％、28.1％，成本呈逐年上升趋势。医院成本特别是人员成本也逐年递增，占总支出的30％以上。公用事业费政策性因素调整诸如：生活垃圾2004年6～12月按定额统计收费，超出部分实行议价收费标准。
控制医药成本，规范内部管理，改善服务流程，提高医疗技术水平是一项十分复杂的系统工程。精心策划、科学测算是基础。本着科学合理的治疗原则，研究确定各个病种的设备使用情况及材料的消耗量，通过财务部门测算单病种医疗项目占平均总费用的比例，计算出来的价格既要让老百姓享受到价低质优的服务，又要保证医院正常运转；既要保证医疗资源的合理节约使用，又要使患者在有限的时间内得到有效的治疗。
4.4 个人收入 至2005年开始，连续三年“医院管理年”检查，加强财务管理，完善分配办法。我们了解到医生劳动力价值不能体现。二级医院医生的个人收入不及社区卫生服务中心医生的个人收入；三级医院医生的个人收入不如二级医院的医生个人收入。医生技术水平、医疗技术等却是三级医院排第一位、二级医院排第二位、社区卫生服务中心排第三位，风险与收入不配比。
5 小结
5.1 临床路径，成本核算 组织保证、病历首页、手术方式、住院床日；变动成本（人员经费、日常费用、科室成本、均次费用）累积了我们需要的详细分析资料。
5.2 病种收费，科学合理 避免卫生资源浪费，医院降低医疗成本，老百姓知晓，有利于“看病难、看病贵”医患矛盾的解决。
5.3 单病种核算模式为医院提供有效的决策支持 为今后开展项目成本、病种成本核算打基础，为医院持续发展提供信息资料。
作者单位：上海市第八人民医院，上海 200235