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随着我国经济体制的改革，国家卫生事业的改革也在不断地稳步推进，激烈的医疗市场竞争已是各级医院面临生存考验的不争事实。区级医院如何适应国家医疗制度改革，如何积极主动参与医疗市场竞争，避免在市场竞争中被市场所淘汰，这是摆在医院各级领导面前的严峻课题。在市场经济条件下，区级医院要立足于自身发展和生存实际情况，积极打造医院品牌，把握和运用好国家卫生事业改革的政策，瞄准医疗市场，研究医疗市场发展方向，主动迎接卫生事业发展带来的机遇与挑战，狠抓内涵建设，强化经济管理，积极探索医疗经济管理的新理论和新方法，走“高效、低耗、科学、创新”的经营管理之路，使医院在医疗市场的竞争中得以生存和发展。
1 我院进行成本核算的起因及目的
随着我国加入WTO，经济体制改革的不断推进，医疗卫生事业的改革也在不断深入。我市医疗保险制度和医药卫生体制改革的迅速展开，各项改革都在要求医院的医疗开支清楚明了、低成本。我院为区级医院，虽属差额补助单位，但因区财力有限，已远远不能满足医院发展的需要，医院要想发展必须依靠自身医院经济效益的提高。但是我院是按照国家的相关财务制度进行的医院会计核算，是院级核算的粗放管理，统收统支，已不适应经济改革的新形势，为使我院的经济管理和财务管理更进一步，进行成本核算迫在眉睫，医院经济管理尤其是医疗成本核算为主体的工作也已成为直接关系医院兴衰成败的根本因素。作为二级甲等医院，我院将面临着严重的竞争压力，如何面对当前的改革浪潮，关系到我院的生存和发展。医院进行医疗成本核算，其目的是通过对医院医疗服务成本的核算与管理，更新医院经济管理的观念，提高医院全体员工的成本意识，减少不必要的浪费，发现医疗市场新的需求，从而提高医院的社会效益和经济效益，增强医院在市场经济条件下的竞争能力并与国际接轨，争取通过ISO 9000族国际认证体系标准，为公众提供优质、高效、低耗的医疗服务产品，其意义极其深远。
2 我院进行成本核算的过程
2.1 创建进行成本核算应具备的条件
2.1.1 建立健全医疗成本核算组织体系 我院首先建立了医院成本核算组织体系，加强成本核算领导，根据医院特点配备了必要的核算人员，使医疗成本核算逐步走向规范化、科学化、现代化。（1）组织体系：医院成立“成本核算领导小组—核算执行组—各科室核算员（专兼职人员）”三级成本控制体系；（2）确定相关协作部门：会计室、物资科、物业科、供应室、药库等；（3）明确各相关科室负责的具体工作；（4）明确科室核算员职责。
2.1.2 数据真实可靠，报表及时准确 各相关科室提供的各科收入及消耗报表，要数据真实，计算准确，报送及时，对各核算部门的消耗数据要核算到班组。
2.1.3 加强医疗成本核算的各项基础工作 成本核算贯穿于医疗服务活动的全过程，涉及到医院所有部门和人员，所以对医疗服务活动的各个环节，都要做好与成本核算有关的各项基础工作，每个部门的每个工作人员都要为成本核算履行职责。特别要求库房、药库、物业科等科室建立卫生材料、其他材料、药品材料、低值易耗品、制剂品、固定资产等各项财产物资的计量、验收、领退、转移、报废、清查、盘点制度，使成本核算具有可靠基础。
2.2 建立成本核算的工作程序
2.2.1 建立成本责任单元 设置成本核算单元是实施成本核算的首要问题。即在医院内部实行科室成本核算之前，根据医院成本核算管理及部门业绩考核的需要，按科室确定为收益责任单元和成本责任单元。（1）责任单元的设置原则如下：①必须与医院的组织机构相适应。医院的组织机构是一个相互依存相互制约的完整体系，责任单元的设置涉及到医院内部的方方面面，为了保证管理的有效性和连续性，责任单元应以医院现有的组织机构为基础进行设置。②必须能够划清责任。责任单元的设置应明确其承担的经济责任，在划清责任的基础上实行成本核算，以保证成本责任的落实。③必须是责、权、利相结合。要保证单元责任的落实，必须赋予其尽职的权利，同时要与其利益相结合，调动其履行责任的积极性。（2）责任单元类型的划分：划分不同的单位类型，是不同成本核算方法和管理要求的需求，根据我院实际情况，成本核算以科室为核算单位，责任单元分为以下几类：①医疗业务部门： 主要指各门诊、临床、医学技术科室和社区卫生服务中心。临床科室：主要指各门诊及临床各住院科室（病区），如内科、外科等。医技科室：主要指医疗技术各科室，如检验科、放射科等。社区卫生服务中心：我院现有的社区医疗部门。②药品部门：包括各药库、制剂室和药品管理部门。③后勤、行政管理部门：指医院各行政管理和后勤科室。④其他：主要指医院内部需进行单独核算的班组。
2.2.2 确定成本核算对象，划分成本核算单位 以我院现有的组织结构为基础，根据成本责任单元的划分，按成本核算的要求，划分成本核算单元。例如：（1）医疗业务部门按临床科室及医技科室设内科、外科、妇科、检验科等。（2）药品部门：药剂科（可按核算要求设西药房、中药房、制剂室）。（3）后勤、行政管理部门。（4）其他：挂号室、收费处、住院处、其他（归集无法分摊的费用）。
2.2.3 确定成本核算项目 医院医疗服务项目的成本很多，为便于管理，我院按成本支出类型设立成本核算项目。我院现有的会计核算系统，是各种数据的集合地，成本核算中绝大多数的数据都来自财务部门，为方便部分数据的归集，节约人力和物力，使用财务软件系统中的科室成本核算软件，据以确定部分成本核算的支出项目。成本核算项目主要有两大类：收入和支出。（1）收入项目：①医疗收入：医院在开展业务活动中所取得的收入，②药品收入。（2）支出项目（成本费用项目）：①人员成本：反映单位支付给在职职工和临时聘用人员的各类劳动报酬；②日常公用支出：下设明细项目20余个，如：办公费、水电费、差旅费等；③对个人和家庭的补助支出：反映政府对个人的和家庭的无偿性补助支出，如：住院公积金等；④房屋设备成本：指房屋设备的折旧费、维修费、计入成本的设备购置费等。根据医院内部管理的需要，有些成本项目可以进行适当调整，如设备折旧的提取，医院在进行会计核算时，固定资产的折旧并不像企业一样充分考虑设备的使用年限、科学技术的飞速发展对设备所造成的无形损失、设备投资的安全回收，一些核算科室对设备折旧提取比例往往持有异议，认为越低越好，其实在购置设备前，把设备成本回收与辐射服务项目的效益作为一个整体进行论证分析，对医院的总体核算非常有益。
2.2.4 确定成本核算方法 （1）关于科室收入的归集与分配：医疗收入在按科室明细核算时，应根据每项收入的开单科室、执行科室和工作量的大小，分别计入各科室。根据医院各科室业务收入的实际情况将业务收入分为三种类型：直接收入、间接收入、协作收入。直接收入指科室单独完成的并应全额计入科室的收入，如治疗、床位、护理、诊疗等；间接收入指几个科室共同完成并应确定比例分别计入相关科室的收入，主要指医技、功能科室，如检查、检验、手术等；协作费指科室之间相互提供服务产生的费用。（2）关于科室成本的归集与分配：分配原则是“谁受益，谁负担”。以科室或班组为对象的成本归集，需要建立科室核算账户，特别要对辅助业务部门如消毒室、供应室、洗衣房等主要占用成本的科室，建立单独的核算账户，分别核算科室或班组的成本，才能分别计算医疗项目的成本。科室的成本费，在发生时科室明确、直接计入科室的成本，否则，先按科室归集，月末按一定比例分摊计入相关科室（班组）。（3）收益核算：科室总收益=科室总收入-科室总成本。
2.2.5 制定成本核算考核指标 如何制定成本核算考核指标，与核算科室的利益密切相关，对有收入的科室（收益单元）和无收入的科室（成本单元）要区分对待。（1）对业务各科室：主要考核指标是收益，即：①科室收益=科室收入总额-科室成本总额。②科室边际贡献=科室收入总额-科室单位变动成本总额。③科室可控边际=科室边际贡献-科室可控固定资产总额，对此类指标的选用可根据我院具体情况选用。（2）对后勤、行政管理部门：即成本单元，可采用成本（费用）降低率、成本降低额根据我院现状，先核算，有基础数据后，再定额，也可进行零基测算。
2.2.6 编制成本核算报表 成本报表属于动态性会计报表，它以反映一段时期的资金耗费为主要内容，包括医疗成本报表，各科室成本报表，直接医疗成本报表，管理成本明细表，构成反映医院成本执行情况的完整的指标体系。定期编制成本报表，是进行成本事后反馈控制的主要方法之一，也是实施成本检查和进行成本分析的基础和前提。我院在实际工作中编制了“医院科室核算收支总表”、“医疗科室成本明细表”、“管理及后勤科室成本明细表”、“药品成本明细表”等系列成本报表，是对医院一定时期的成本计划及费用预算执行情况的全面概括、总结性文件，它所提供的成本综合信息，是医院各级领导了解医院一定时期成本水平，考核成本计划执行情况的重要依据，因此定期编制成本报表对于医院内部开展成本分析、进行成本预测、编制成本计划具有重要作用。
2.2.7 进行成本核算分析和评价 采用对比法、比率分析法等科学的分析方法，进行比较分析、研究、抓住重点、查找原因、找出差距、加以改进。在运用定量指标考核的同时，也运用定性指标，对一些特殊部门给予公正合理的考核、评价，使科室成本核算更加完善。
3 进行成本核算的结果
通过进行医疗成本核算，促使医院及科室合理地安排和使用人力、财力、物力，讲求医疗技术的经济效益，努力降低各种消耗，以较少的劳动消耗得到更大的社会效益和更多更好的经济效益，主要表现在以下几点。
3.1 医院全面展开成本核算打好基础 科室成本核算是评价、考核医疗服务效益的方法，通过科室核算，归集科室完成各项业务工作量所支付的各项费用，可以为正确核算医疗项目、单位成本提供完整的资料，能较为全面地反映完成医疗业务的劳动耗费和科室的价值，实现科室成本核算是医院成本核算的基础，为全面展开成本核算做好充分准备。
3.2 有利于提高医护人员的业务素质和医疗质量 科室核算既包括医疗水平方面的技术指标，又包括医疗质量的目标管理。因此，可以督促医护人员钻研业务技术，改善服务态度，有利于提高医护人员的业务素质，促进医疗质量的不断提高和促进医疗卫生事业的发展，为医院推进技术经济责任制，提供一个适合医院经济管理的较好方法。
3.3 可以正确反应科室的管理水平 科室核算综合反映医疗服务过程的劳动管理、技术管理、物资管理、设备管理，如科室管理水平较高，其业务技术水平就能得到充分发挥，医疗设备和仪器也会得到充分利用，科室的综合效益也将随之提高。因此科室核算可以检查科室的管理水平，促进各科室管理水平提高。
3.4 有利于调动职工的积极性 科室核算把经济管理和技术管理结合起来，经过成本—收入—效益的测算分析，把医疗服务质量通过经济效益而量化，责、权、利明确，奖惩分明，为奖勤罚懒创造了条件，增强了人人关心医疗服务质量、关心科室劳动成果的自觉性，使管理有明确目标，劳务价值与分配挂钩，有力地推动医护人员劳动效率的提高和医疗服务过程中责任心的加强。
3.5 加强了医院财务管理 实行科室成本核算，对医院的会计工作提出了更高更严的要求，不论从核算对象、核算方法及账务处理等方面，都需做一系列的改革，不仅促进了医院核算方法的不断完善，也提高了医院财会人员的素质，是医院财务管理的一项重大改革。加强成本核算是加强财务管理工作的基础，是我院财务管理科学化、规范化的条件。
4 现行成本核算现在面临的一些问题
成本核算要求核算的数据准确、合理、科学。尤其是科室核算，如果数据不准确，则核算失去了其真正的意义。对进行核算的有些间接费用要用科学的方法进行合理的分解，最后分摊到各核算科室。
4.1 关于水电费的统计问题 水电费如何进行分摊，是关系到科室核算数据是否准确的一个因素，对用水、用电大户可单独安装水、电表，计量其水电消耗量；对其他用水科室可按人数进行分摊，用电科室可按占用面积及设备配置情况进行分摊。
4.2 关于固定资产折旧问题 如何确定固定资产折旧的计算方法，是关系到折旧费计算是否准确的关键。根据医院财务制度，医院专用设备提取年限有明确的规定。房屋建筑物可按年限法也可按面积进行计算分摊。
4.3 关于低值易耗品等分摊问题 对低值易耗品及达不到固定资产标准的工器具摊销，采用何种方法也关系到核算的真实性、合理性，同时也关系到资产的管理问题，可采用一次摊销和分次摊销。
4.4 关于核算科室的稳定性 核算科室一经划分，在一定时期应保持相对的稳定性。这样可使核算的数据具有可比性，一贯性。
4.5 关于成本核算的目的误区 成本核算目的是减少浪费，提高医院的资源利用，使医院在市场经济活动中，实现社会效益与经济效益的最大化，而不是给临床算账，克扣临床的经济收益。
5 今后我院成本核算发展方向的展望
在两年多的成本核算实践中，明确了医院进行成本核算不能停留在口头上，医院的生存、竞争、发展，是成本核算推进、不断深入、 不断完善的过程，成本核算工作进行的好坏，决定着医院在经济活动中是否良性运行、持续发展壮大。认为我院成本核算发展方向有以下几个方面：（1）由目前成本核算以科室核算为主向病种核算、医疗项目核算发展。现在企业的经济管理工作已发展到一个相对的高度，医院作为卫生经济改革的实体，面临我国当初进行经济体制改革时企业所面临的市场经济机遇与挑战共存的境遇一样，应借鉴企业成本核算的先进方式，进行病种核算、项目核算。在目前医疗收费项目统一定价的现状下，对自己的成本做到心中有数，要先知先觉，紧抓机遇，在卫生改革中占据医疗市场一席之地。（2）由临床一线科室向后勤和管理科室发展。（3）由成本比较向成本控制和反馈分析发展。在医院力所能及的范围内，哪怕只是对众多支出项目中的一项，能分清能核算，就只核算这一项，只要不断的做起，医院就会受益，患者也会受益。
作者单位： 100061 北京，北京普仁医院财务科
(编辑：丁剑辉)