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【摘要】 《医院会计制度》随着社会经济的发展已愈来愈显出不足及局限性，尤其在固定资产的会计核算上，本文对医院固定资产会计核算方法的改进意见主要是参照企业会计核算方式，提出个人的设想，《医院会计制度》只有与时俱进才能日臻完善。
【关键词】 固定资产；会计核算；改进
我国现行的医疗单位会计制度是根据《事业单位会计制度》编制的，既遵循了事业单位会计准则的基本精神,也借鉴了企业的部分会计核算办法。从1998年颁布实施以来，对于规范医院的财务管理，提高医院的会计核算质量，均起了很好的作用。但是，随着社会主义市场经济体制的不断发展和完善及医疗补偿机制等一系列改革步伐的加快，多种所有制形式的医院应运而生，它也改变了医院的经营模式，因此会计报表的使用人不再只是政府主管部门和单位负责人，而扩展到投资人、债权人等。这就要求医院的会计核算真实反映医院的经济状况,作为领导、债权人决策的依据。但现行的《医院会计制度》有些地方已不适应医院发展的需要，愈来愈显出不足及局限性，尤其在固定资产的会计核算上,有待进一步完善。
1 现行《医院会计制度》在固定资产核算存在的问题
1.1 购入固定资产时的核算 医院固定资产核算方法比较特殊，购入固定资产时,借记“专用基金——一般修购费”,贷记“银行存款”，同时借记“固定资产”科目,贷记“固定基金”科目。固定资产与固定基金相对应，“专用基金——一般修购费”的来源是按固定资产原值的一定比例提取的，是一个净资产科目，购入固定资产时一个净资产科目“专用基金”减少，一个净资产科目“固定基金”增加，一个资产类科目“固定资产”增加，一个资产类科目“银行存款”减少，是比较真实反映购入的固定资产由货币形态转入实物形态这一过程。这种形式不构成支出，不影响当月损益。购入固定资产的核算存在两个问题：（1）两组科目之间没有必然的勾稽关系，容易漏作增加固定资产和固定基金这组分录，易导致账外资产。而且当出现了这种情况后，很难查找出原因。（2）当购置的固定资产金额较大，所提取的修购基金不够时，《医院会计制度》里就没有规定怎么处理。很多医院根据资金来源直接进入到成本中。例如某基层医院购置一台B超，价值80万元，“专用基金——一般修购基金”科目只有余额50万元，会计处理为：
借：医疗支出 300000
专用基金—— 一般修购基金 500000
贷：银行存款 800000
借：固定资产 800000
贷：固定基金 800000
当年提取修购基金时：
借：医疗支出 80000（80万/10年）
贷：专用基金——一般修购基金 80000
显然我们看到出现这样一种情况，超出专用基金余额部分的30万元已直接进入成本，因修购基金是按固定资产原值的一定比例提取的，已进入成本的30万元在提取修购基金时按10年的摊销额又一次进入成本。这样重复进入成本，造成医院的当年报表利润减少了30万元。应该这样说直接进入成本这样的会计处理是不当的，对经济业务的表达是不真实的，也不利于考核单位业绩。
1.2 没有设置“累计折旧”会计科目 医院的固定资产核算另一不足之处是没有设置“累计折旧”科目，在《医院会计制度》中虽然没有明确提出“折旧”的概念，但规定按固定资产账面价值的一定比率提取修购基金，通过“专用基金——一般修购基金”进行核算，现行制度会计处理为：在提取一般修购基金时，借：医疗支出——一般修购费；贷：专用基金—— 一般修购基金。以上处理存在这样一个问题即固定资产在使用过程中已经损耗，出现减值，但会计处理结果并没有减少净资产，在资产负债表中仍体现固定资产原值，容易造成医院资产充裕的假象，根据这一数据计算出来的资产负债率也是不真实的。另外专用基金科目的使用比较笼统，它不是单纯反映修购基金的提取，不能简明扼要的提供累计折旧的提取情况。
1.3 没有设置“固定资产清理”会计科目 对于固定资产的处置，医院的固定资产核算也没有象企业会计核算一样设置“固定资产清理”科目，在发生出售、捐赠、报废、损毁等固定资产减少的情况时，都是通过“专用基金——修购基金”来进行核算，如出售固定资产时，按固定资产原值，借记：固定基金，贷记：固定资产，同时按出售价格借记：银行存款，贷记：专用基金——一般专用基金。发生清理费用借记：专用基金——一般专用基金，贷记：银行存款。发生变价收入时就是增加专用基金。因为专用基金科目是按基金类别设置明细账，这样的账务处理反映不出是哪项固定资产发生费用，发生了多少，其次也很难知道这项固定资产在经过发生清理费用，取得出售收入或变价收入，取得保险赔偿等一系列经济活动后，所产生的损益情况如何。
1.4 没有设置“固定资产减值准备”会计科目 大型医疗设备是医院固定资产的重要组成部分，在今天这样一个技术日新月异的时代，许多医疗设备很快就落后了，发生资产价值的减值是必然的，而《医院会计制度》没有设置“固定资产减值准备”会计科目，若遇到固定资产减值或提前报废，就会出现账实价值不符的虚假状况。因此，医院应当在期末对固定资产进行检查，尤其是医院的大型医疗设备，当它们出现可回收金额小于账面价值时，应计提固定资产减值准备。
2 对医院固定资产会计核算的改进建议
2.1 在规定购置固定资产的账务处理时，可以借鉴企业会计的核算方式 企业购入固定资产时借记“固定资产”，贷记“银行存款”，不涉及净资产科目。或者应在《医院会计制度》中对出现修购基金不足以支付固定资产原值时，规定不能直接进入成本，不足的部分应在修购基金的提取数达到足以支付数量时再补记入账。只有这样才能使会计核算标准化，具有可比性。
2.2 增设“累计折旧”科目 企业的会计核算是借记：支出类科目，贷记：累计折旧。固定资产减值情况一目了然，在资产负债表中，“累计折旧”作为备抵项目列示，两者相抵冲，就能得出固定资产净值。这样的处理能够真实提供固定资产增`减值的情况。
2.3 增设“固定资产清理”科目 通过“固定资产清理”科目，准确核算固定资产所发生的清理费用，真实反映其损益情况。
2.4 増设“固定资产减值准备”科目 医院应当定期或者至少每年年度终末时对资产进行全面检查，合理预计各项资产可能发生的损失，这样做的目的是为了有效避免虚盈实亏，保证财务会计资料的真实性，为管理者的审性管理以及投资者的谨慎决策提供可靠和相关的会计信息。
提取固定资产减值准备，可以参考《企业会计制度》的有关规定和方法。计算减值金额=资产原价值-已计提修购基金（累计数）-现在的市场同类资产的市场价格。以后各期提取的修购基金应当按该固定资产已提减值准备金后的账面价值以及预计尚可使用年限重新确定提取修购基金。
虽然，从实际情况看固定资产减值是不可避免，但实际操作中对资产的评估需要专业人才和市场信息以及许多部门的配合，操作起来有很大的难度，医院必须达到一定的管理水平，才能执行减值计提，为便于操作，减轻财务人员的工作量，医院可根据自身情况对超大型设备计提减值准备。
3 结论
固定资产的核算是医院会计核算的一个重点。医院的固定资产占医院资产比例是比较大的，如何真实反映固定资产的实际价值以及提供固定资产增值、减值的客观评价依据，是《医院会计制度》面临的一个问题，笔者认为应借鉴企业会计核算制度，对医院固定资产的账务处理进行改进，使之更合理，更科学。
(编辑：周 蕊)
作者单位： 550003 贵州贵阳，贵阳市妇幼保健院