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【摘要】 现行的《医院会计制度》在10年的执行过程中，逐渐显现出诸多局限性，固定资产信息失真，会计科目设置不合理，会计报表体系不完整等，导致会计信息失真，对此提出改进设想。
【关键词】 医院 固定资产 净资产 真实性
医院净资产是由事业基金、固定基金、专项基金、财政专项补助结余、待分配结余等组成，是财务考核的重要指标，也是管理者进行决策的基本依据。其中固定基金是医院净资产的主要部分，其账户核算反映了医院固定资产的资金价值。而无论是现行医院会计制度规定还是实际业务操作中，对固定资产的管理和核算都存在不完善、不合理之处，使固定资产价值、固定基金反映信息失真，直接影响了医院净资产的真实性，从而导致医院资产和净资产虚增现象，使医院净资产的会计信息不能真实准确地反映其应有的面貌。为此，笔者结合本院固定资产管理及核算，以及对净资产的影响，简要分析问题所在，并提出改进对策。
1 固定资产管理方面对固定资产价值的影响及改进建议
1.1 固定资产管理制度欠完善，不够具体、规范，导致固定资产管理欠缺 例如：大型仪器设备常常佩戴计算机、照相机、录像机等物品，这些物品未纳入固定资产管理，往往造成佩戴物品丢失;还有科室因固定资产管理不善被盗或丢失，往往在调查未果的情况下不了了之，造成国有资产流失;会计人员对同品种但不同规格、不同价格物品入账时不采用个别计价法，而是合并账户采用加权平均计价法等等，诸多方面存在问题。医院的固定资产管理不规范，很大程度上是因为管理制度不规范、不完善，所以，要提高管理水平，首先一个重要条件就是要有一个完善的管理制度，并且要严格地执行。建议进一步健全财产物资管理制度，创新管理机制，制定一套行之有效的、细化的固定资产管理制度。强化入账管理，一律将设备佩戴品纳入固定资产管理;明确职责权限，加强责任追究，规定若因管理不善导致的固定资产丢失、损坏，必须由科室和责任人承担相应赔偿[1];对大型贵重设备应实行责任制，制定操作规程，建立设备技术档案和使用情况报告制度;对需报废固定资产应进行相关技术人员评估确认签字后，方可按规定程序办理报废;合理设置财产管理岗位，严格会计核算程序，提高财产管理会计人员业务素质。建章立制，狠抓落实，关键在于后者，既不能措施过激，更不能虎头蛇尾。这样，在工作中就可做到有章可循，照章执行，就会避免固定资产管理混乱状况。
1.2 医院目前对固定资产的粗放式管理模式存在很多弊端 医院固定资产种类多、数量大、价格相差悬殊，责任不清、资产分类不清、信息共享滞后等等，都使得固定资产管理难以做到及时、准确、有效地反映其本身价值及状态。要改进管理模式，提高管理水平，另一个重要条件就是必须操作运行一套成熟的管理软件。建议加快实行专业化、规范化、信息化管理的步伐。首先，应成立专门固定资产管理科并在使用部门指定专人，对固定资产进行统一的、全面的、科学的管理，明确职责权限，改变目前多头管理模式。其次，对固定资产进行全面清查[2]，根据其不同性质进行科学分类，统一编码，建立一套完整的固定资产账簿体系，全面反映固定资产的使用、保管、维护情况。再次，加快实施固定资产信息系统管理，应用HIS系统管理软件，实现动态管理，促进固定资产管理的规范化、信息化。一方面，资产管理科可通过计算机进行快速记账、快速检索、自动汇总生成资产报表等，提供及时、准确的资产信息，另一方面，加强了使用部门、管理部门和财务部门的相互制约、相互监督，杜绝账实不符、账账不符现象发生，确保医院固定资产核算的真实性、完整性、准确性。
完善的管理制度和成熟的管理软件两者缺一不可、没有偏重、同等重要。
2 固定资产价值核算方面存在的问题及改进建议
2.1 现行医院会计制度对固定资产的核算规定存在缺陷
2.1.1 没有设置“累计折旧”科目 现行医院财务与会计制度在固定资产核算上的明显不足之处，是没有设置“累计折旧”科目，而是通过“专用基金-修购基金”进行核算，而且对于固定资产在什麽状态下应该计提或停止计提修购基金未做明确规定。在会计实务中，修购基金未按单件计提、对于正在办理固定资产报废手续或已按固定资产原值提足修购基金仍在使用的固定资产，是否还应继续计提修购基金，各医院核算方法也不一致，由此影响到医院净资产的核算[3]。例如：我们假设用财政专项补助100万元购置某项固定资产，会计处理为：借 固定资产 100万元贷 固定基金 100万元借 财政专项支出 100万元贷 银行存款 100万元此设备提取了修购基金40万元，按现行规定应做如下会计处理：借 有关支出 40万元贷 专用基金-修购基金 40万元清理报废固定资产时，按规定将清理费和变价收入借记或贷记 “专用基金-修购基金”，会计处理为：借 固定基金 贷 固定资产借 银行存款贷 专用基金-修购基金上述会计处理，明显不足之处就是：(1)固定资产在购置时已列支，当提取修购基金时又重列支出，是支出的一种虚增，使医院收支结余受到很大影响。(2)医院的修购基金和企业的累计折旧都是按固定资产账面价值的一定比率提取，资产净值应随之减少。但在资产负债表中，累计折旧作为固定资产的减项可以反映资产的净值，而修购基金余额无法真实的反映固定资产的净值，固定资产仍以原值列示，无法得知固定资产的新旧程度，虚增了医院资产和净资产。(3)不能反映某项固定资产修购基金的累计提取情况，导致日常工作中往往对某项固定资产的修购基金累计多提或少提，致使其无法真实的反映固定资产的实际价值，也无法为固定资产残值和转让价值提供定价参考，不利于固定资产的管理。(4)固定资产在使用过程中发生的损耗、出现的减值没有反映出来，会计处理没有体现因此而减少的净资产。
2.1.2 “固定基金”账户反映信息失真 现行医院财务与会计制度在固定资产核算上的第二个不足之处，是“固定基金”账户反映信息失真。接上例，我们假设又用此设备提取的修购基金40万元，购置了另一项固定资产，按现行规定应做如下会计处理：借 固定资产 40万元贷 固定基金 40万元借 专用基金-修购基金 40万元贷 银行存款 40万元若年末此两项固定资产均在用，则“固定基金”项目反映的是这两项固定资产购入时的价值即140万元，而不是其实际价值100万元，结果造成实际上医院资金提供者仅提供了100万资产，而“固定基金”账户却错误地反映为140万元，不能客观的反映占用在固定资产上的资金的真实价值，造成会计信息失真。
2.1.3 没有计提资产减值准备 现行医院财务与会计制度在固定资产核算上的第三个不足之处在于没有计提资产减值准备，没有充分考虑固定资产在使用过程中发生的自然损耗、损坏、技术陈旧、长期闲置等原因导致的可变现净值低于账面价值而带来的减值风险，固定资产以原值而不是净值反映，同样造成资产的虚增，不符合会计稳健性和谨慎性原则。
2.1.4 对“待处理财产损溢”科目清理不及时 日常会计实务操作中，对“待处理财产损溢”科目清理不及时，导致盘盈盘亏固定资产常年挂账，形成死账、坏账，虚增资产。
2.2 改进建议 针对上述问题，笔者建议改进固定资产及固定基金等核算方法如下。
2.2.1 在“固定资产”科目下增设“累计折旧”一级科目，作为“固定资产”的备抵项目[4] “固定资产”账户余额反映原始价值，“累计折旧”账户余额为累计已计提折旧，二者相抵后的余额为固定资产净值，这样，便于真实反映固定资产的实际价值和新旧程度。
2.2.2 计提累计折旧应以固定资产账面原值为依据 按规定的计提方法、计提范围、使用年限和折旧率正确计算折旧额，具体核算办法可参照企业会计制度。例如：对房屋和建筑物，无论使用与否均计提折旧;对房屋以外的各种设备仅限于在用部分，未使用的不计提折旧;对各类专用设备按不同类别的使用年限单件提取;对提前报废的固定资产不再补提，达到使用年限后无论是否继续使用均不再计提，对已提足折旧的资产不再计提;当月增加的固定资产，当月不提折旧，当月减少的固定资产，当月照提折旧，等等。
2.2.3 对医院固定资产进行全面清查盘点 根据盘盈、盘亏情况，调整“固定资产”、“固定基金”账面价值，并按调整后的固定资产账面价值计算累计折旧，并作如下会计处理，使固定基金=固定资产-累计折旧：借 固定基金贷 累计折旧这样，固定基金账户价值能接近真实、准确地反映医院资金提供者提供的占用在固定资产上的资金价值。每月计提折旧时：借 相关支出 贷 累计折旧借 固定基金贷 专用基金-修购基金按上述方法对“固定基金”账户的核算方法进行改进，能弥补其存在的缺陷，改变其账户反映信息失真的现状。
2.2.4 对“待处理财产损失”科目，必须当年查明原因，及时清理 不能查明原因的，作为呆账、坏账报批处理，不能长期挂账不处理。
2.2.5 建立“固定资产减值准备”科目[4] 通过全面清查盘点，对那些由于技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可变现净值低于账面价值的，应按其低于账面价值的差额计提固定资产减值准备：借 其他支出-计提固定资产减值准备贷 固定资产减值准备如已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应在原计提减值准备的范围内转回：借 固定资产减值准备贷 其他支出-计提固定资产减值准备在资产负债表中，固定资产减值准备应当作为固定资产净值的减项，形成固定资产净额。这样做会防止虚增资产，减少医院经营风险，符合会计核算稳健性和谨慎性原则。
【参考文献】
1 财政部、卫生部.医院财务制度.北京：中国财政经济出版社，1998:11.
2 郝培来,武雁,黄家伦,等.浅谈医院经济管理机制创新.卫生经济研究，2008;10：47.
3 财政部社会保障司、卫生部规划财务司.医院会计制度讲座，北京：中国财政经济出版社，1998:140-148.
4 金玲,全龙江,毛文,等.医院净资产信息失真的动因分析及改进对策.中国卫生经济，2008;27(5)：63.
作者单位：青岛市肿瘤医院，山东青岛 266042